2012年注册会计师考试综合阶段《职业能力综合测试一》A卷试题及答案

2012年度注册会计师全国统一考试
综合阶段《职业能力综合测试一》A卷试题及答案

　　北京财科学校对2012年注册会计师考试综合阶段《职业能力综合测试》试题和答案进行了整理，并且针对2012注会考试试题进行了解析，祝大家学习愉快，早日通过注会考试！

一、综合题（本题型共1题，共50分。）

　　资料(一)

　　福龙汽车股份有限公司（以下简称福龙汽车）注册资本为10亿元，自然人股东王声、刘司和赵力的持股比例分别为70%、20%和10%，王声出任董事长并参与经营管理。福龙汽车的主营业务为汽车经销及维修养护业务，其所经销的汽车包括进口品牌和国产品牌，汽车类型 包括卡车、客车、轻型商用车及乘用车。福龙汽车考虑2013年申请在中国境内首次公开发行股票并上市。

　　福龙汽车目前已在国内20个省市设立了经销网点，并在北京、上海和广州成立了销售公司分别负责华北、华东和华南地区的业务。福龙汽车计划在未来5年大力扩张经营网络，提高市场占有率。福龙汽车及各子公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

　　部分汽车生产商要求福龙汽车支付全款后才能发货给福龙汽车，福龙汽车在收到现车后进行销售，购销之间存在一定时间差。福龙汽车的融资渠道主要依靠股东借款、银行贷款和在授信额度内开具银行承兑汇票，部分资产用于银行贷款和授信额度的抵押。福龙汽车通常将收到的商业承兑汇票和银行承兑汇票全部背书转让 给汽车生产商用于支付货款。

　　大多数汽车生产商根据福龙汽车的购车数量或金额，按照约定的标准向福龙汽车提供返利。返利的结算一般以季度为周期，本季度的返利于下一季度进行结算。返利是福龙汽车经营业绩的重要组成部分。

　　福龙汽车使用“FIN财务系统”进行会计核算，使用“CAR调配系统”进行库存物流管理。“CAR调配系统”是福龙汽车自2011年1月1日起开始使用的物流管理系统，通过该系统完成的交易自动过入“FIN财务系统”形成会计记录。福龙汽车下属各个子公司之间可以在恰当的授权下通过“CAR调配系统”调配所需汽车，形成福龙汽车集团内部交易。另外，福龙汽车与其股东王声控制的其他关联企业存在采购、销售和资金拆借等关联交易。

　　福龙汽车2010年度财务报表由旺华会计师事务所审计。明星会计师事务所于2012年初首次接受委托对福龙汽车2011年度财务报表进行审计，指派注册会计师张民担任审计项目合伙人，注册会计师王方担任项目组负责人。

　　资料(二)

　　在开展初步业务活动时，张民注意到以下事项：

　　1．审计开始前，由于财务人员短缺，福龙汽车借用了明星会计师事务所审计员刘飞，由其将福龙汽车会计人员编制并经财务经理审核的记账凭证录入“FIN财务系统”。刘飞不是福龙汽车财务报表审计项目组的成员。

　　2．项目组成员刘辉于2011年3月10日加入明星会计师事务所，此前在福龙汽车子公司的销售部工作，负责车辆保险业务。

　　3．项目组成员李楠的父亲曾经担任福龙汽车的监事，但已于2011年2月退休。李楠于2011年8月加入明星会计师事务所。

　　资料（三）

　　福龙汽车2011年度合并资产负债表和合并利润表摘录如下（其中：2010年度财务数据已经旺华会计师事务所审计，2011年度财务数据尚未经审计）：

合并资产负债表（摘录）

2011年12月31日

　　编制单位：福龙汽车股份有限公司金额单位：万元

项目	2011年 12月31日	2010年 12月31日	项目	2011年 12月31日	2010年 12月31日
流动资产：			流动负债：
货币资金	18,940	22,633	短期借款	67,900	72,700
应收票据	-	-	应付票据	100,500	96,100
应收账款	48,240	46,600	应付账款	10,050	9,300
预付款项	129,960	108,300	预收款项	43,100	41,050
存货	400,492	339,400	应付职工薪酬	1,245	1,254
流动资产合计	597,632	516,933	应交税费	3,700	2,850
			流动负债合计	226,495	223,254
非流动资产：			非流动负债：
可供出售金融资产	10,800	27,000	长期借款	150,000	140,000
长期股权投资	15,630	11,500	递延所得税负债	3,000	3,750
投资性房地产	67,000	70,000	非流动负债合计	153,000	143,750
固定资产原价	11,944	11,375
减：累计折旧	7,166	6,825	负债合计	379,495	367,004
固定资产净值	4,778	4,550
减：固定资产减值准备	-	-	所有者权益：
固定资产净额	4,778	4,550	实收资本	100,000	100,000
商誉	-	-	资本公积*	-23,800	-7,600
长期待摊费用	326	421	其中：资本溢价	500	500
非流动资产合计	98,534	113,471	盈余公积	50,000	50,000
			未分配利润	172,123	110,000
			归属于母公司股东权益合计	298,323	252,400
			少数股东权益	18,348	11,000
			所有者权益合计	316,671	263,400
资产总计	696,166	630,404	负债及所有者权益总计	696,166	630,404

　　* 资本公积中只包含资本溢价和可供出售金融资产的公允价值变动。

　　合并利润表（摘录）

　　2011年度

　　编制单位：福龙汽车股份有限公司金额单位：万元

项目	2011年度	2010年度
一、营业收入	2,567,600	2,377,400
减：营业成本	2,259,488	2,115,886
营业税金及附加	16,946	14,383
销售费用	122,030	114,830
管理费用	60,500	58,170
财务费用	15,395	14,835
资产减值损失	-	-
加：公允价值变动收益	-3,000	-1,000
投资收益	3,800	2,900
二、营业利润	94,041	61,196
加：营业外收入	-	-
减：营业外支出	770	-
三、利润总额	93,271	61,196
减：所得税费用	24,250	15,911
四、净利润	69,021	45,285
五、其他综合收益	-16,200	-5,400
六、综合收益总额	52,821	39,885

　　资料（四）

　　福龙汽车于2011年12月31日拥有若干被投资企业，部分被投资企业情况摘录如下：

被投资企业名称	持股比例	会计处理	注释
福龙汽车北京销售有限公司	90%	成本法、纳入合并范围	（1）
福龙汽车上海销售有限公司	90%	成本法、纳入合并范围	（1）
福龙汽车广州销售有限公司	90%	成本法、纳入合并范围	（1）
福龙物业租赁有限公司	100%	成本法、纳入合并范围	（2）
福龙汽车用品销售有限公司	100%	成本法、纳入合并范围	（3）
福龙汽车贸易有限公司	55%	成本法、纳入合并范围	（4）
福龙汽车配件铸造有限公司	40%	权益法、不纳入合并范围	（5）
福龙汽车修理厂	20%	权益法、不纳入合并范围

　　（1）福龙汽车北京销售有限公司（以下简称北京公司）、福龙汽车上海销售有限公司（以下简称上海公司）和福龙汽车广州销售有限公司（以下简称广州公司）2011年度的营业收入分别占福龙汽车合并营业收入的40%、30%和20%。

　　（2）福龙物业租赁有限公司（以下简称物业公司）在北京拥有3座办公楼，全部出租给第三方。该3座办公楼位于市中心，租售便利，租金和售价的市场价格容易取得。根据福龙汽车的会计政策，物业公司采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

　　（3）福龙汽车用品销售有限公司（以下简称汽车用品公司）主要从事汽车用品的销售。该公司2011年度的营业收入占福龙汽车合并营业收入的2%。

　　（4）福龙汽车贸易有限公司（以下简称贸易公司）是福龙汽车于2011年12月与昌德公司（非关联方）共同投资设立的，注册资本和实收资本均为 1000万元，其中福龙汽车出资550万元，持股55%；昌德公司出资450万元，持股45%。根据投资协议和贸易公司的章程，投资双方分别委派1名董事 参与贸易公司的经营，贸易公司所有重大财务和经营决策须经全体董事一致同意方可通过。截至2011年12月31日，贸易公司除发生10万元开办费外，未发 生其他交易。

　　（5）福龙汽车配件铸造有限公司（以下简称配件公司）由王声和丁红于2009年共同投资设立，主要从事汽车配件的制造，王声和丁红分别持股80%和20%，王声对配件公司拥有控制权。

　　为了增强市场竞争力，2011年12月福龙汽车向王声支付了对价330万元购入配件公司40%股权，并于2011年12月31日办理完成股权转让手续。福龙汽车为此项交易发生审计和评估费用20万元。

　　2011年12月31日，配件公司扩大后的董事会共有5名董事，其中3名董事由福龙汽车委派。根据配件公司修改后的公司章程，董事会决议须经半数以 上董事同意方可通过。 2011年12月31日配件公司的净资产账面价值为700万元（实收资本500万元、留存收益200万元），可辨认净资产的公允价值为750万元。配件公 司可辨认净资产的公允价值与账面价值的差额为某项固定资产的评估增值，该项评估增值的固定资产账面原值为200万元，采用直线法按10年的预计使用年限计 提折旧（预计净残值为0），截至2011年12月31日已使用8年。

　　根据明星会计师事务所制定的福龙汽车2011年度财务报表审计计划，上海公司由明星会计师事务所上海分所负责审计、广州公司由旺华会计师事务所负责审计，福龙汽车本部及其他被投资企业均由明星会计师事务所北京总部的集团项目组负责审计。

　　资料（五）

　　集团项目组在审计过程中注意到以下事项：

　　1．为扩大销售量，福龙汽车推出了购车赠A级保养服务的销售推广策略，个人消费者从福龙汽车购买乘用车的同时可获赠一张A级保养卡，个人消费者可凭卡在购车之日起1年内到福龙汽车的销售公司免费做一次A级保养。该A级保养卡也单独对外销售，销售价格为每张3000元。

　　福龙汽车在销售乘用车时按照实际收取的价款确认营业收入及相应的增值税销项税额，对赠送的A级保养卡不单独进行会计处理，仅设立备查薄对其发放和使用情况进行登记。当个人消费者实际使用A级保养卡时，各销售公司将相关的保养服务成本在发生时计入当期的营业成本。

　　2．2011年12月个人消费者王力对福龙汽车提起诉讼，认为福龙汽车为其车辆提供维修服务时更换的零件存在质量问题，导致了一起交通事故，向福龙汽车索赔60万元。截至审计报告日，法院尚未作出判决。

　　福龙汽车的法律顾问表示福龙汽车很可能败诉，预计赔偿金额为50万元。此外，福龙汽车计划向有关零件供应商提出索赔，但目前尚未能确定可以获得补偿的金额。福龙汽车在2011年未对上述诉讼索赔事项进行会计处理。

　　3．2008年3月福龙汽车以每股13元的价格竞拍取得A股上市公司——S公司2700万股限售流通股，占S公司总股本的3%。福龙汽车将其作为 “可供出售金融资产”核算，并将其公允价值变动计入资本公积。由于S公司2010年度和2011年度经营亏损，其股票价格从2010年12月31日的每股 10元跌至2011年12月31日的每股4元。2011年12月31日，福龙汽车将所持S公司股票2011年度的公允价值变动16,200万元计入资本公 积。2012年初，S公司因预计2012年度将继续亏损申请公司股票停牌。

　　4．采购车辆时，福龙汽车取得汽车生产商根据采购金额开具的增值税专用发票，按照发票上载明的增值税金额抵扣进项税。

每季度初福龙汽车与各个汽车生产商核对上一季度的汽车采购数量和金额，结算上一季度汽车生产商应向福龙汽车提供的返利，结算时按核对一致的采购数量 或金额以及约定的标准计算并确认返利。福龙汽车根据经确认的返利金额向汽车生产商开具增值税专用发票，开具发票后按照发票上注明的价税合计金额借记应付账 款，按照发票上注明的价款金额贷记营业成本，按照发票上注明的增值税税款金额贷记应交税费——应交增值税（销项税额）。

　　5．福龙汽车的长期借款15亿元（包括2011年之前借入的14亿元和2011年初借入的1亿元）均为向股东王声借入的款项，用作日常经营所需的流 动资金，利率与金融企业同期同类贷款利率相同，利息每年末支付。福龙汽车已将2011年度支付给王声的全部利息作为财务费用，在计算2011年度企业所得 税时予以扣除。

　　6．福龙汽车在计算2011年度企业所得税时，将当年发生的营业外支出全额调增了应纳税所得额。营业外支出的明细项目有：税收滞纳金30万元、合同违约金250万元、直接捐赠给希望小学的捐赠支出300万元、固定资产处置损失150万元、存货被盗的损失40万元。

　　资料（六）

　　审计项目组负责人王方复核部分审计项目组成员的工作底稿时，发现如下事项：

　　1．为了了解福龙汽车的内部控制，项目组成员刘伟对相关的内部控制执行了穿行测试，并基于穿行测试结果得出了“控制运行有效”的结论。

　　2．项目组成员邓力在对福龙汽车存放于九洲银行的银行存款的余额进行函证时，将填好的询证函亲自送至九洲银行。福龙汽车的出纳于第二天将九洲银行盖 章确认没有差异的询证函回函原件交给邓力。邓力将回函确认的金额记录于工作底稿，并得出了“九洲银行的银行存款余额没有差异”的结论。

　　3．存货的工作底稿中记录了福龙汽车的存货盘点日为2011年12月31日。由于交通原因，项目组成员肖华2012年1月3日才到达福龙汽车某外地 仓库的盘点现场实施了监盘程序，盘点结果与2012年1月3日的账面记录无差异。肖华在监盘工作底稿中得出的结论为：“由于2012年1月3日的盘点结果 与2012年1月3日的账面记录无差异，考虑到2012年1月3日与2011年12月31日相隔时间较短，认定2011年12月31日的存货结存与 2011年12月31日的账面记录无差异”。

　　4．项目组成员吴娜在对应付账款余额最大的前5个供应商实施了函证程序后，得出了“与应付账款完整性认定相关的审计目标已实现”的结论。

　　资料（七）

　　福龙汽车的财务总监在与项目合伙人张民进行沟通时就以下事项征询张民意见：

　　1．福龙汽车计划在2012年下半年向部分客户提供以旧车换新车的优惠活动，客户在购买新车时可以将旧车以二手车市场评估价格的1.2倍折抵新车购车款。财务总监希望张民就上述以旧换新交易的会计处理提出分析意见。

　　2．为了缓解资金紧张的压力，福龙汽车计划在2012年下半年与某非关联公司签订一份带有回购条款的销售合同。合同的标的为30辆卡车，销售单价为 每辆80万元，回购日期为合同签订日之后的第90天，回购价款为每辆82万元。财务总监希望张民就上述售后回购交易的会计处理提出分析意见。

　　3．福龙汽车董事会正在考虑制定员工激励方案，初步拟定的内容为：管理层成员在福龙汽车上市后3年都在公司中任职服务，且公司每年的营业利润率均达 到5%以上，且公司股价年平均涨幅8%以上，管理层成员即可以以低于市价50%的价格购买一定数量的福龙汽车股票；管理层成员的年终奖金将专户存储不再发 放现金，管理层成员未来行权时可用自己的部分抵减支付的购买股票款项；若管理层成员在3年内离职则不再享有股票购买权，但其年终奖金可随时全额提取；部分 子公司的管理层成员也将参加此项激励方案，并按照上述规定享有福龙汽车股票购买权。针对上述初步拟定的员工激励方案，财务总监希望张民就福龙汽车在母公司 层面和子公司层面的股份支付相关会计处理分别提出分析意见，并对上述有关管理层成员在股票购买权授予日、股票购买权行权日、股票持有期间、股票转让时在个 人所得税方面可能涉及的应税所得项目分别提出分析意见。

　　4．配件公司大部分产品销售给福龙汽车，其2010年度和2011年度的账面销售毛利率均为10%，而根据国家统计局的数据显示，全国汽车配件行业 最近3年的平均销售毛利率约为17%。配件公司设立在中国西部地区，适用的企业所得税税率为15%，而福龙汽车集团内其他公司适用的企业所得税税率为 25%。根据上述信息，财务总监希望张民就福龙汽车与配件公司之间的关联交易安排提供税收筹划建议。

　　要求：

　　1.针对福龙汽车2011年度财务报表审计项目，简要说明明星会计师事务所在接受委托前应向旺华会计师事务所询问哪些内容。

　　2.针对资料（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表层次存在的重大错报风险，并针对所识别的财务报表层次的重大错报风险制定总体应对措施。

　　3.针对资料（一）和资料（三），假定不考虑其他条件，识别福龙汽车2011年度财务报表认定层次存在的重大错报风险，指出所影响的财务报表项目和认定，并相应逐项设计进一步的实质性程序。

　　4.针对资料（二）第1项至第3项，假定不考虑其他条件，根据《中国注册会计师职业道德守则》的规定，逐项判断是否对审计项目组的独立性产生不利影响，并简要说明理由。

　　5.根据资料（四），假定不考虑其他条件，针对北京公司、上海公司、广州公司、物业公司和汽车用品公司，代张民识别哪些子公司为福龙汽车集团审计中的重要组成部分，哪些子公司为非重要组成部分，并简要说明理由。针对识别出的重要组成部分和非重要组成部分，分别简要说明审计项目组执行工作的类型。

　　6.针对福龙汽车2011年度集团财务报表审计安排，简要说明集团项目组可以采取哪些方式参与重要组成部分注册会计师的工作。

　　7.根据资料（一）、资料（三）和资料（四），假定不考虑其他条件，判断福龙汽车对配件公司和贸易公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说明理由，提出调整建议（无需列示会计分录），并计算调整建议对2011年12月31日福龙汽车合并资产负债表中资本公积和少数股东权益的影响金额。（假定不考虑企业所得税的影响）

　　8.针对资料（五）第1项至第4项，结合资料（三），假定不考虑其他条件，逐项分析福龙汽车的会计处理是否恰当，并简要说明理由。

　　9.针对资料（五）第4项，分析福龙汽车的流转税处理和发票的使用是否恰当，并简要说明理由。

　　10.针对资料（五）第5项，假定不考虑其他条件，分析福龙汽车的企业所得税处理是否恰当，并简要说明理由。

　　11.针对资料（五）第6项，假定不考虑其他条件，逐项判断福龙汽车的营业外支出明细项目能否在企业所得税前扣除，并说明理由。如果可以扣除，简要说明应当具备的条件。

　　12.针对资料（六）第1项至第4项，指出王方在复核项目组成员的工作底稿时，应当提出哪些质疑和改进建议。

　　13.针对资料（七）第1项至第4项，假定不考虑《中国注册会计师职业道德守则》的规定，代张民逐项回答财务总监提出的问题。

　　【答案】

　　1.答：明星会计师事务所首次承接该项业务，在接受委托前，作为后任注册会计师应当与前任注册会计师旺华会计师事务所进行必要的沟通，并对沟通结果进行评价，以确定是否接受委托。接受委托前，向前任注册会计师进行询问是一项必要的沟通程序。沟通过程中通常值得关注和询问的事项包括：

　　（1）是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题；

　　（2）前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧；

　　（3）前任注册会计师向被审计单位治理层通报的管理层舞弊、违反法律法规行为以及值得关注的内部控制缺陷；

　　（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。

　　2.答：福龙汽车2011年度财务报表可能存在下列财务报表层次的重大错报风险：

　　（1）公司治理机制可能存在“一股独大”的现象，可能存在大股东凌架于控制之上的风险。

　　（2）福龙汽车考虑申请在中国境内首次公开发行股票上市，可能为了满足上市条件中的财务指标的要求粉饰财务报表。

　　（3）2011年开始使用新物流管理系统，通过该系统完成的交易自动在财务系统中形成会计记录，对财务报表产生重大影响，IT信息系统的一般控制可能存在风险。

　　（4）福龙汽车与关联企业存在采购、销售等众多关联交易，可能存在通过关联交易操纵业绩风险。

　　针对上述财务报表层次的重大错报风险，应采取的总体应对措施主要包括：

　　（1）向项目组强调保持职业怀疑的必要性；

　　（2）指派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作；

　　（3）提供更多的督导；

　　（4）在选择拟实施的进一步审计程序时，融入更多的不可预见的因素，考虑使用某些程序不被管理层预见或事先了解；

　　（5）对拟实施审计程序的性质、时间安排或范围作出总体修改。

　　3.答：福龙汽车2011年度财务报表认定层次存在的重大错报风险及应实施的主要进一步实质性程序如下：

　　（1）部分汽车生产商要求福龙汽车必须支付全款后才能发货给福龙汽车，因此预付账款的资金占用较高，并且增长迅速（增长20%，超过营业收入的增长（8%））。预付账款的“存在”认定存在错报风险。针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：

　　 ①获取预付账款明细表，分析2011年末较2010年末增长的原因；

　　 ②检查主要供应商的采购合同，关注货款支付方式的约定是否与财务记录相符；

　　 ③针对账龄长、大额等异常的预付账款调查原因并实施函证程序，并密切关注回函情况，分析回函差异；

　　 ④关注预付账款期后收到货物的情况。

　　（2）福龙汽车存货余额较大，并且增长迅速（增长18%，超过营业收入的增长（8%）），且分散于各经销网点。存货的“存在”认定存在错报风险。如果福龙汽车购买的车辆无法及时实现销售，则可能导致存货积压的风险。存货的“计价和分摊”认定存在错报风险。针对这些风险，应实施的实质性程序主要包括：

　　 ①年末实施存货监盘程序；

　　 ②实施存货计价测试；

　　 ③根据成本与可变现净值孰低的计价方法，检查计提存货跌价准备所依据的资料、假设及方法，考虑可变现净值的确定原则，评估存货跌价准备计提的合理性。因汽车市场竞争激烈、更新换代快、产品价格变动频繁，在检查可变现净值的确定方法时应关注是否考虑了存货中车辆的库龄和适销情况；

　　 ④检查存货的期后销售情况。

　　（3）部分资产用于贷款和授信额度的抵押。抵押资产的“权利与义务”认定及与列报和披露相关的认定存在错报风险。针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：

　　 ①向银行函证抵押资产的状况和金额；检查与抵押资产相关的原始单据，如发票、合格证等；

　　 ②了解福龙汽车是否存在未按期履行支付义务的情况，抵押资产是否已被或将被强制执行或处置；

　　 ③检查抵押资产是否已经在财务报表中按照相关的规定予以充分的披露。

　　（4）应收票据背书转让的会计处理可能存在错报风险。附追索权的应收票据背书，可能并不符合终止确认条件，但是资产负债表中应收票据的余额为零。应收票据和负债的 “完整性”认定存在错报风险。针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：

　　 ①获取已经背书转让的应收票据清单，针对在2011年12月31日尚未到期的部分检查其条款是否附有追索权，是否符合终止确认条件；

　　 ②函证应收票据和短期借款，不符合终止确认条件的未到期部分不得终止确认。

　　（5）与供应商返利的结算滞后，可能导致当期营业成本和存货采购成本的计算发生错误。存货的“计价和分摊”认定及当期营业成本的“准确性”和“截止”认定存在错报风险；由于返利涉及税收调整，应交税金的“存在”、“完整性”和“计价和分摊”等认定存在错报风险。针对这些风险，应实施的实质性程序主要包括

　　 ①根据合同条款重新计算或复核全年的返利金额，将计算结果与账面记录进行比较，调查差异的原因；

　　 ②检查根据2011年采购量计算的返利在年末尚未收到的部分是否已于2011年确认为应收返利；检查所确认返利在营业成本与期末存货之间的划分是否恰当；

　　 ③检查与返利有关的增值税等税项核算是否符合规定。

　　（6）福龙汽车与其股东王声控制的其他关联企业存在关联交易，可能存在关联方企业的识别不准确、关联交易定价不公允、关联交易记录不完整等关联交易风险。关联方的与列报和披露相关的认定存在错报风险。针对此风险，应实施的实质性程序主要包括：

　　 ①结合其他报表项目的审计过程识别是否存在管理层未识别出或未披露的关联方关系或关联方交易；

　　 ②对超出正常经营过程的重大关联方交易，检查相关的合同或协议,检查交易是否经过恰当授权和批准；

　　 ③检查关联方交易是否按照等同于公平交易中通行的条款执行；

　　 ④检查关联方及其交易是否已经在财务报表中按照相关的规定予以充分的披露。

　　4.答：（1）不对独立性产生影响。明星会计师事务所借出的员工刘飞帮助福龙汽车录入记账凭证不属于守则禁止的非鉴证服务，其录入系统的记账凭证由福龙汽车会计人员编制并经财务经理审核，录入工作是属于日常性和机械性的工作，并不承担福龙汽车的管理层职责。刘飞不参与福龙汽车财务报表审计项目，明星会计师事务所已经对临时借调员工可能对独立性产生的不利影响采取了防范措施。

　　（2）不对独立性产生影响。虽然刘辉在财务报表涵盖期间曾在福龙汽车的子公司工作，但只负责车辆保险业务，不对福龙汽车的财务状况、经营成果和现金流量产生重大影响。

　　（3）对独立性产生影响。李楠的近亲属是福龙汽车的高级管理人员，且其在职期间也与审计业务期间和财务报表涵盖期间存在重叠。这种家庭关系会对独立性产生重大不利影响。

　　5.答：（1）北京公司、上海公司和广州公司2011年度的营业收入分别占集团合并后营业收入的40%、30%和20%，均具有财务重大性，均是重要组成部分。 对于具有财务重大性的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当运用组成部分各自的重要性对其财务信息实施审计。

　　（2）物业公司采用公允价值模式对所持投资性房地产进行后续计量，所相应涉及会计估计的判断事项可能存在导致集团财务报表发生重大错报的特别风险，因此是重要组成部分。 对于有特别风险的重要组成部分，集团项目组或代表集团项目组的组成部分注册会计师应当执行下列一项或多项工作：使用组成部分重要性对其财务信息实施审计；针对与可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险相关的账户余额、交易或披露事项实施审计；针对可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险实施特定的审计程序。

　　（3）汽车用品公司2011年度的营业收入占集团合并后营业收入的2%，不具有财务重大性，也不具有可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险的特定性质，是不重要的组成部分。 对不重要的组成部分，集团项目组应当在集团层面实施分析程序。

　　6.答：可以采取的参与方式包括：

　　①与组成部分管理层或组成部分注册会计师会谈，获取更多对组成部分及其环境的了解。

　　②复核组成部分注册会计师的总体审计策略和具体审计计划。

　　③实施风险评估程序，识别和评估组成部分层面的重大错报风险。集团项目组可以单独或与组成部分注册会计师共同实施这类程序。

　　④设计和实施进一步的审计程序。集团项目组可以单独或与组成部分注册会计师共同实施这类程序。

　　⑤参加组成部分注册会计师与组成部分管理层的总结会议和其他重要会议。

　　⑥复核组成部分注册会计师的审计工作底稿的其他相关部分

　　7.答：（1）福龙汽车对配件公司采用权益法核算不正确。 福龙汽车能够通过董事会对配件公司的经营活动实施有效的控制。福龙汽车对配件公司拥有控制权，应认定配件公司为福龙汽车的子公司，纳入合并报表范围。 王声对福龙汽车拥有控制权。股权交易前，配件公司也由王声控制。王声对配件公司的控制从其2009年成立开始，福龙汽车购买配件公司股权是为了增强市场竞争力，均非暂时性的。故配件公司在交易前和交易后均受同一方王声最终控制且该控制并非暂时性的。该项交易为同一控制下的企业合并。

　　（2）福龙汽车将贸易公司纳入合并财务报表不正确。 贸易公司虽然持股55%，但是根据投资协议和贸易公司的章程，投资双方分别委派了1名董事参与贸易公司的经营，且所有重要事项的决定均须由双方的董事一致同意方可通过。福龙汽车和昌德公司一同对贸易公司实施共同控制，贸易公司是福龙汽车的合营公司，应采用权益法进行核算。

　　（3）资本公积的影响金额为-130万元（-50-80）

　　少数股东权益的影响金额－25.5万元（-445.5+420）。

　　8.答：（1）会计处理不恰当。 赠送的A级保养卡可以视为一种销售奖励，该奖励以单独销售可取得的金额3000元作为确认其公允价值的基础。在销售车辆的同时，应当将销售取得的货款在本次车辆销售产生的收入与奖励的公允价值之间进行分配，将取得的货款扣除奖励公允价值的部分确认为营业收入，奖励的公允价值确认为递延收益。获得奖励的消费者使用奖励时，应将所使用奖励相关的部分从递延收益转出确认为营业收入，相关的保养服务成本在发生时计入当期的营业成本。若消费者在1年期届满时仍未使用该奖励，应将原计入递延收益的金额在期满之日确认为营业收入。

　　（2）会计处理不恰当。 该未决诉讼为或有事项，当或有事项的有关义务同时符合以下三个条件时确认为预计负债：1）该义务是企业承担的现时义务；2）履行该义务很可能导致经济利益的流出企业；3）该义务的金额能够可靠地计量。由于法律顾问表示福龙汽车被王力起诉案很可能败诉并预计赔偿款为50万元，同时满足上述三个条件，福龙汽车应当就赔偿款50万元确认为预计负债。由于不能确定从零件供应商可以获得的补偿金额，故不能确认相应的资产。

　　（3）会计处理不恰当。 福龙汽车所持有的S公司股票已经发生减值。福龙汽车2008年3月以每股13元的价格购买的S公司股票，截至2011年12月31日，股价为每股4元，下跌约70%，故可以认为该投资公允价值下降是严重的。 S公司股价的下跌是由于其2010年度和2011年度经营亏损，并且预计2012年将继续亏损，故可以认为该投资公允价值下降是非暂时性的。可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。福龙汽车应当将原计入资本公积的因公允价值下降形成的累计损失一并计入2011年度损益。

　　（4）会计处理不恰当。 福龙汽车获取的返利与采购量或采购额挂钩，应当按照权责发生制计算应收的返利并以采购额扣减相关返利后的净额作为存货的入账成本。返利视相关存货的对外销售情况在相关存货对外销售的当期转入营业成本。

　　9.答：采购时按照取得的全额增值税专用发票上载明的增值税金额做进项税抵扣的处理恰当。 结算返利时的增值税处理和发票的使用均不恰当。实际收到/结算返利时，应按照平销返利行为的有关规定冲减当期的增值税进项税额。应冲减进项税金的计算公式为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。福龙汽车向汽车生产商收取的返利，不得开具增值税专用发票。根据增值税法的有关规定，纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或由于市场价格下降等原因，销售方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可开具红字增值税专用发票。因此，福龙汽车可要求汽车生产商就返利开具红字增值税专用发票。

　　10.答：所得税处理不恰当。企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准（2:1）时，超过部分所发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。王声对福龙汽车的长期借款为15亿元，股权投资为7亿元，已经超过规定标准（2:1），超过的部分1亿元相对应的利息费用不得在企业所得税前扣除。

　　11.答：税收滞纳金不得在所得税前扣除；合同违约金是正常经营过程中发生的支出，可以在所得税前扣除；直接捐赠给希望小学的捐赠支出不是通过公益性社会团体捐赠的，不得在所得税前扣除；固定资产处置损失是在实际处置过程中发生的损失，是实际资产损失，可以在实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；存货被盗的损失，应当向主管税务机关提供证据资料证明其符合法定资产损失确认条件且会计上已作损失处理的年度申报扣除。存货被盗损失应为其计税成本扣除保险理赔以及责任人赔偿后的余额。

　　12.答：（1）穿行测试的结论不恰当。了解内部控制的穿行测试只能得出“控制是否得到执行”的结论。项目组成员刘伟应当进一步对内部控制执行相应的内部控制测试，测试后结果满意才可能得出“控制运行有效”的结论。

　　（2）项目组成员邓力的函证方式不恰当。实施函证时，应当对发出和收回询证函保持控制。出于掩盖舞弊的目的，被审计单位可能想方设法拦截或更改询证函及回函的内容。如果注册会计师对函证程序控制不严密，就可能给被审计单位造成可乘之机，导致函证结果发生偏差和函证程序失效。因此询证函应当都由审计项目组成员亲自发出并收回，不应让被审计单位人员代劳。

　　（3）项目组成员肖华通过1月3日的盘点结果就认定12月31日的存货结存与当日账面记录无差异不恰当。存货的监盘程序可以在资产负债表日后进行，但应当对资产负债表日与监盘日之间的交易进行测试，并倒轧出资产负债表日存货的数量，并将倒轧过程记录于工作底稿。只有当经测试和倒轧后的存货数量与年末账面记录无差异时才可能合理认定2011年12月31日的存货结存与当日账面记录无差异。

　　（4）项目组成员吴娜仅通过实施该函证程序不能恰当实现与应付账款完整性认定相关的审计目标。吴娜仅对应付账款余额最大的前五个供应商实施函证程序可能难以发现未记录的应付账款，通常还应当选择有频繁业务往来但余额较小甚至为零的供应商进行函证，以发现应付账款的余额是否完整。对于完整性，注册会计师还应当通过其他途径，例如寻找未入账的负债等，并结合其他财务报表项目审计过程中的发现来实现。

　　13.答：（1）以旧换新销售方式下，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回购的商品作为购进商品处理。福龙汽车应当以旧车折价前的新车销售价格全额确认为收入，旧车应当以二手车的市场价格作为入账价值，折价高于市场价值的部分作为销售折扣处理。

　　（2）对于该项售后回购业务，回购价格高于销售价格，属于融资交易，该30辆卡车所有权上的主要风险和报酬并未转移，收到的款项应确认为负债。回购价格大于原售价的差额，应在回购期间分期计入财务费用。

　　（3）母公司的管理层成员参加激励方案，被授予福龙汽车股票期权，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理，即在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照授予日权益工具的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或费用，同时计入资本公积（其他资本公积） 子公司的管理层成员参加此项激励方案，被授予福龙汽车股票期权，母公司作为结算企业，是接受服务企业的投资者，母公司应当在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照授予日权益工具的公允价值确认对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）。 子公司作为接受服务企业没有结算义务，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理，即在等待期内的每个资产负债表日，以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照授予日权益工具的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或费用，同时计入资本公积（其他资本公积） 员工接受被授予的股票期权时，一般不作为应税所得征收个人所得税。员工行权时，其从企业取得股票的实际购买价（行权价）低于购买日公平市场价的差额，是员工在企业表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按工资、薪金所得征收个人所得税。员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额，是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得，应按财产转让所得征收个人所得税。员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得，应按利息、股息、红利所得征收个人所得税。

　　（4）建议福龙汽车利用转让定价筹划法进行税务筹划。建议福龙汽车利用原材料及零部件购销进行筹划，通过控制零部件和原材料的购销价格进而影响产品成本来实现税务筹划。 配件公司设立在中国西部地区，享受企业所得税优惠税率15%，低于集团内其他子公司的所得税税率。配件公司大部分产品销售给福龙汽车的其他子公司。根据资料，配件公司2010年和2011年的销售毛利率均为10%，低于全国汽车配件行业最近三年的平均销售毛利率17%，这意味着集团内较少的利润留在了所得税率较低的配件公司，而更多的利润流向了没有税收优惠的其他公司，造成福龙汽车的所得税负较高。福龙汽车可以通过提高配件公司向其他有联系的企业的销售价格，使配件公司的毛利率在合理的范围内有所提高，以合理降低福龙汽车的总体税负。

　　链接：2012年注册会计师考试综合阶段《职业能力综合测试一》试题B卷及答案

责任编辑：心扬